Erweiterte Gewerbeertragskürzung bei umgekehrter Betriebsaufspaltung

Das Finanzgericht München (FG München) hat sich in einem Urteil vom 17.4.2023 mit der erweiterten Gewerbeertragskürzung bei umgekehrter Betriebsaufspaltung auseinandergesetzt. Grundsätzlich ist die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ausgeschlossen, wenn die Verwaltung oder Nutzung des eigenen Grundbesitzes die Grenzen der Gewerblichkeit überschreitet. Dies ist nach dem FG vor allem der Fall, wenn das Grundstücksunternehmen infolge einer Betriebsaufspaltung als Besitzunternehmen (originär) gewerbliche Einkünfte erzielt.

Im entschiedenen Fall war streitig ist, ob die Klägerin zur Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung für 2015 berechtigt ist. Klägerin war die A Immobilienverwaltungsgesellschaft mbH, an de. An deren Stammkapital waren zu 47,62 % F und zu 52,38 % die Beteiligungsgesellschaft mbH ( „EBG”) beteiligt. Alleinige Gesellschafterin der EBG ist die F GmbH & Co. KG mit Sitz in („FKG”), deren Kommanditkapital vollständig von der F Holding GmbH mit Sitz („FH”) gehalten wird. Alleingesellschafter der FH war F. Komplementär der FKG war die F Beteiligungsgesellschaft mbH. Die FKG hält außerdem 100 % der Anteile an der A GmbH. Mit Wirkung zum 5.11.2015 übertrug F seine Anteile an der Klägerin sowie an der FH im Wege der vorweggenommenen Erbfolge auf A.

Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist der Erwerb, das Halten und das Verwalten sowie das Veräußern von Immobilien. Die Klägerin erbringt ihre Leistungen fast ausschließlich für verbundene Gesellschaften. In den Jahren 2013 und 2014 überließ sie der FKG mietweise Teilflächen eines Grundstücks, der von der Geschäftsführung und von zentralen Verwaltungseinheiten der FKG genutzt wurde. Ab 2015 wurden die beschriebenen Flächen über ein Zwischenmietverhältnis mit der A GmbH an die FKG überlassen. Auf ihren Gewerbeertrag hat die Klägerin im Streitjahr die erweiterte Kürzung angewendet.

Im Rahmen einer steuerlichen Außenprüfung hat das Finanzamt die Auffassung vertreten, dass die Voraussetzungen für die Anwendung der erweiterten Kürzung nicht erfüllt seien, weil eine schädliche Betriebsaufspaltung zwischen der Klägerin und der FKG vorläge.

Dem ist das FG München aus folgenden Gründen nicht gefolgt und führte hierzu aus:

• Zu Unrecht hat das Finanzamt die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung mit der Begründung versagt, dass in den Streitjahren zwischen der Klägerin als Besitzunternehmen und der FKG als Betriebsunternehmen eine sog. umgekehrte Betriebsaufspaltung bestanden habe.

• Es kann auch eine Kapitalgesellschaft Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung sein (sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung). Eine – die erweiterte Kürzung ausschließende – sog. kapitalistische Betriebsaufspaltung liegt aber nicht vor, wenn die Besitzgesellschaft (GmbH) einer Betriebs-Personengesellschaft Grundbesitz zur Nutzung überlässt und selbst weder unmittelbar noch mittelbar über ihre Mutterkapitalgesellschaft an der Betriebsgesellschaft beteiligt ist, sondern wenn vielmehr die GmbH als Besitzgesellschaft im Wege einer umgekehrten Betriebsaufspaltung mittelbar von der Betriebs-Personengesellschaft beherrscht wird und die Betriebsgesellschaft somit eine indirekte Muttergesellschaft der Besitz-Kapitalgesellschaft ist. Der Besitzgesellschaft können insoweit auch nicht die Beteiligungen der Gesellschafter ihrer Mutterkapitalgesellschaft an der Betriebsgesellschaft zugerechnet werden.

• Das sogenannte Durchgriffsverbot hindert in Bezug auf den Begriff des „Gesellschafters” in § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 1 GewStG nicht nur daran, eine mittelbare Beteiligung über eine Kapitalgesellschaft am Grundstücksunternehmen einer unmittelbaren Beteiligung gleichzustellen, sondern auch im Hinblick auf das Tatbestandsmerkmal „dienen” in § 9 Nr. 1 Satz 5 Nr. 1 GewStG daran, eine mittelbare Beteiligung über eine Kapitalgesellschaft an dem grundstücksnutzenden Unternehmen einer mitunternehmerischen Beteiligung daran gleichzustellen.

Gegen das Urteil wurde Revision eingelegt, die beim BFH anhängig ist. Es zeigt in einem komplexen Sachverhalt die weitreichenden Folgen von Vermietungen zwischen Gesellschaftern und verbundenen Unternehmen auf. Insbesondere im Hinblick auf die mit Betriebsaufspaltungen verbundenen Fallstricke bei deren Beendigung z.B. im Rahmen der Unternehmensnachfolge ist daher größte Vorsicht geboten.

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